Legittime le ritenute IRPEF da parte dell’Amministrazione successive al 1991

Tassabili le somme percepite per l’espropriazione

Annullata sentenza della Commissione Tributaria Regionale Toscana

Corte di Cassazione 14451/2000

 

Le somme percepite a titolo di indennizzo per espropriazione per pubblica utilità da parte dell’Amministrazione sono tassabili, ma la pubblica amministrazione può operare la ritenuta IRPEF sulle stesse solo per i procedimenti ablativi conclusi dopo il 1991, anno di entrata in vigore della legge n.413 che ha previsto la ritenuta IRPEF  sulle somme percepite a titolo di indennità per espropriazione.

Questo il principio stabilito dalla Sezione Tributaria della Corte di Cassazione che, annullando una sentenza della Commissione Tributaria Regionale per la Toscana, afferma che le somme percepite in conseguenza ad un procedimento espropriativo da parte della Pubblica Amministrazione sono tassabili, in quanto presupposto dell’IRPEF è il possesso del reddito, indipendentemente dal periodo in cui le somme vengono riscosse; tuttavia, gli obblighi del sostituto di imposta sussistono solo per i procedimenti successivi al 1991, data di entrata in vigore della legge, e, quindi, per le somme percepite prima, e sulle quali è stata operata la ritenuta IRPEF, il contribuente espropriato ha diritto al rimborso.

 

 

Suprema Corte di Cassazione, Sezione Tributaria, sentenza n.14451/2000. Presidente: C.Carnevale; Relatore G.Falcone

LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE SEZIONE TRIBUTARIA 

SENTENZA

 SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Nel 1992 e nel 1993 il Comune di Certaldo ha corrisposto a S. B. delle somme dovute a titolo di indennità da espropriazione di terreni disposta nel 1981, e su queste somme ha operato la ritenuta Irpef prevista dall’art. 11 1 n. 413/91.Il contribuente ha chiesto il rimborso della imposta ritenuta non dovuta perché relativa ad un presupposto verificatosi prima della entrata in vigore della norma, ed ha impugnato il silenzio rigetto.La Commissione Tributaria di primo grado ha accolto la domanda, ma la decisione è stata poi riformata dalla Commissione tributaria Regionale.

Ha proposto ricorso il contribuente deducendo i seguenti due motivi:

violazione e falsa applicazione dell’art. 11, commi quinto, settimo e nono della legge

30 dicembre 1991, n. 413 (art.360, n.3, c.p.c.), per aver il giudice d’appello ipervalutato il ruolo e la portata della percezione delle plusvalenze senza invece dare il giusto significato, ai fini impositivi, al momento ablativo e genetico della plusvalenza che, se anteriore al 31.12.1988, esclude la tassabilità delle somme percepite;violazione e falsa applicazione dell’art. 11, quinto comma della legge n.413/91 e del d.m. 2 aprile 1968, nonché dell’art.2697 c.c. e dei principi in tema di onere della prova (art.360, nn.3 e 4 c.p.c.);omessa o insufficiente motivazione relativamente ad un punto decisivo della controversia

(art. 360, n. 5 c.p.c.), avendo il giudice di merito omesso di valutare adeguatamente che il bene espropriato ricadeva in zona di tipo F, e quindi in zona esclusa dall’ambito di applicazione della norma. L’Amministrazione delle Finanze si è costituita per contrastare entrambi i motivi del

ricorso. 

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il problema da esaminare riguarda l’ambito di applicabilità in astratto ed in concreto della disciplina contenuta nell’art. 11 della legge n.413/91 Esaminando il primo profilo, deve rilevarsi che questa norma ha esteso la disciplina tributaria per le plusvalenze costituenti redditi diversi, prevista dall’art. 81, lett. b) del Tuir, a11e somme percepite a seguito di procedure ablative o di occupazione di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria, da soggetti che non esercitano imprese commerciali.

La Corte Costituzionale, con la sentenza n. 315/94, ha sostenuto che questa estensione è stata operata dal legislatore con la formulazione di nuove fattispecie sostanzialmente riconducibili alla medesima ratio di quelle già disciplinate dall’art.81 citato; che già prima della entrata in vigore della l.n.413/91 vi era un orientamento secondo il quale i trasferimenti onerosi coattivi (derivanti da procedimenti posti in essere dalla P. A.) potevano farsi rientrare nella disciplina delle plusvalenze connesse alla cessione di immobili, tanto che per queste nuove fattispecie la Corte ha parlato di un elemento di prevedibilità dell’imposta.In questa ottica, certamente condivisibile, il legislatore del 1991 ha solo formulato una disciplina più compiuta della materia, senza incorrere in previsioni irrazionali o illegittime, posto che ha bene utilizzato il potere discrezionale consistente nella individuazione di somme tassabili, purché si tratti di somme che esprimono una capacità contributiva. Nella specie, la plusvalenza che si realizza si inquadra perfettamente nell’incremento del valore di scambio  di un bene fra il momento in cui esso entra nel patrimonio del soggetto e il momento in cui ne esce, senza che possa avere alcun rilievo il titolo in base al quale esso esce.L’imposta, a prescindere dal titolo giuridico che produce l’uscita del bene, è ricollegabile esclusivamente al dato economico oggettivo   dell’incremento di valore realizzato, sicchè la ratio della tassabilità è la stessa in tutte le ipotesi ricadenti ormai nella disciplina dell’art.81, comma 1, lett. b) del Tuir.Le nuove fattispecie regolate sul piano sostanziale dai commi 5 e 6 del citato art. 11 riguardano il futuro, nel senso che esse sono configurabili allorchè le plusvalenze si realizzano attraverso la percezione delle somme verificatesi dopo l’entrata in vigore della legge n. 413/91.

Le norme in esame significativamente non contengono alcun riferimento al tempo di emissione del provvedimento ablativo, o della redazione dell’atto di cessione volontaria, o della occupazione da parte della P.A..

La mancata previsione non è casuale, ma si inquadra perfettamente nel sistema dell’Irpef, che conosce come unico presupposto il possesso del reddito, giusta quanto è previsto nell’art.1 del Tuir.

Normalmente, in via generale, la novella richiesta diventa reddito tassabile allorchè essa entra patrimonio del soggetto passivo (ed è questo il senso del principio di cassa), mentre solo in via eccezionale diventa tassabile in un momento anteriore (ed è questo il criterio della competenza, previsto per il reddito di impresa).

In coerenza con questa impostazione di fondo del sistema, correttamente nelle nuove fattispecie  si è fatto riferimento solo alla percezione delle somme, essendo ininfluente ogni altro riferimento temporale (cfr. in questi sensi le sentenze n. 1214/2000, 1315/2000, 2543/2000, che hanno superato l’orientamento minoritario espresso nella sentenza n. 14673/1999).

L’indicazione del titolo in base al quale le somme vengono percepite serve solo ad individuare la tassabilità delle somme ed a consentire una corretta qualificazione del reddito alla stregua delle categorie indicate nell’art. 6 del Tuir (onde poi applicare nel concreto le norme dettate per la determinazione di quel tipo di reddito), ma non serve ad individuare il presupposto dell’Irpef.  Questo presupposto è dato esclusivamente dal possesso del reddito.

In aderenza a questa impostazione, il comma 7 dell’art. 11 disciplina sul piano procedimentale gli obblighi del sostituto, obblighi che possono trovare attuazione ovviamente solo dopo l’entrata in vigore della legge n.413/91, allorchè il sostituto paga somme di quel tipo, senza alcuna differenza derivante dal tempo del fatto o atto giuridico operativo della uscita del bene dalla sfera giuridica del contribuente.      

Questa norma conferma che per il futuro (rispetto alla data di entrata in vigore della legge n. 413/91) Il prelievo è collegato esclusivamente al tempo del pagamento, e quindi al tempo in cui la novella ricchezza entra nella sfera giuridica del soggetto passivo che diventa così possessore di un reddito tassabile (reddito che ha una disciplina particolare sul piano delle aliquote, come emerge dal diritto di opzione riconosciuto dal comma 7).

La legge in esame, accanto alle nuove fattispecie disciplinate nei commi  5 e 6, ha previsto nel comma 9 una fattispecie con effetti retroattivi parziali, con riferimento a somme percepite in conseguenza, però, di atti anche volontari o provvedimenti emessi successivamente al 31 dicembre 1988 e fino alla data di entrata in vigore della legge stessa, se l’incremento di valore non è stato assoggettato all’imposta comunale sull’incremento di valore degli immobili.

Se questa norma (ritenuta legittima dalla Corte costituzionale) non ci fosse stata, chiaramente non Sarebbero potute essere sottoposte a tassazione le somme percepite prima dell’entrata in vigore della legge medesima, proprio perché il presupposto (possesso del reddito) si era verificato prima dell’entrata in vigore della fattispecie impositiva (che qualifica come tassabili quelle tali somme).

L’asprezza della retroattività è stata temperata dal riferimento al tempo degli atti di cessione e dei provvedimenti ablativi, tempo che è chiaramente limitativo della retroattività.

E il secondo periodo del comma 9 offre lo strumento procedimentale da utilizzare una sola volta (la dichiarazione dei redditi che andava presentata nel 1992) al fine di attuare il pagamento di quella imposta che, per essere retroattiva, è del tutto eccezionale, riferendosi alle somme già percepite prima della entrata in vigore della legge n. 413/91, ma non sottoposte a tassazione da nessun sostituto perché al momento della corresponsione le somme non erano tassabili.

E la Corte Costituzionale, nella sentenza n. 315/94, ha legittimato la retroattività proprio con riferimento al breve lasso di tempo in cui la retroattività (riferita evidentemente alla percezione già avvenuta prima della entrata in vigore della legge) è destinata ad operare.

Da tutto ciò emerge che la percezione di somme verificatesi dopo il 1.1 .1992 non può in alcun caso sfuggire alla tassazione prevista dal citato articolo 11, poiché è del tutto ininfluente accertare se il titolo che giustifica l’attribuzione patrimoniale è stato formato prima dell’entrata in vigore della legge n. 413/91.  L’unico dato rilevante è costituito dal possesso del reddito, possesso che in questi casi chiaramente si realizza  dopo l’entrata in vigore della legge.

Passando ad esaminare l’ambito di operatività in concreto della norma, non può non rilevarsi che il secondo motivo del ricorso è fondato e merita accoglimento.

E infatti, la sentenza impugnata è viziata nella parte in cui afferma che era onere del contribuente provare l’appartenenza del terreno alla categoria F, categoria non compresa nell’ambito di applicabilità della norma di cui si discute.

L’art. 2697 c.c. prevede che i fatti costitutivi della pretesa devono essere provati dall’attore; l’appartenenza del terreno ad una delle quattro categorie per le quali sorge il diritto al prelievo (quali le categorie A,B,C e D di cui al d.m.2 aprile 1968) è senza dubbio un fatto costitutivo che la P.A. ha l’onere di provare, non sussistendo alcuna presunzione di appartenenza in favore della Amministrazione, soprattutto quando il contribuente, affermando l’esistenza di altra categoria non compresa nella norma, in realtà contesta i presupposti per la tassabilità e quindi per la stessa fattispecie impositiva, le cui componenti si ritrovano esplicitate in maniera tassativa dall’art. 11, comma 5, primo periodo, legge n. 413/91.

Né vale ad invertire l’onere della prova il fatto che nella specie ci sia una richiesta di rimborso, che vede come ricorrente il contribuente, che ha subito una tassazione da parte del sostituto senza aver potuto nulla opporre validamente.

Anche in fattispecie di questo tipo, attore è l’Amministrazione Finanziaria che, confermando l’opera del sostituto, insiste nella sua pretesa tributaria di cui, in caso di contestazione, deve offrire i presupposti di fatto e di diritto.  Solo dopo che è stata offerta al giudice tale prova, si porrà per il contribuente l’onere di dimostrare il fatto modificativo o il fatto comunque diverso.

Su questa base, allora, il secondo motivo del ricorso va accolto e va dichiarato assorbito il primo.  La sentenza va cassata in relazione al motivo accolto e gli atti vanno rinviati per un nuovo giudizio ad altra Sezione della Commissione Tributaria della Toscana anche per le spese del giudizio di Cassazione.

P.Q. M.

Accoglie il secondo motivo del ricorso e dichiara assorbito il primo.

Cassa in relazione al motivo accolto la decisione impugnata e rinvia per nuovo giudizio anche per le spese del Giudizio di Cassazione ad altra Sezione della Commissione Regionale per la Toscana.

Così deciso a Roma il 23. 3. 2000 nella camera di consiglio della Sezione Tributaria.

Depositata in Cancelleria il 6 novembre 2000.

 

[1] Legge 30 dicembre 1991 n.413: Disposizioni per ampliare le basi imponibili, per razionalizzare, facilitare e potenziare l’attività di accertamento; disposizioni per la rivalutazione obbligatoria dei beni immobili delle imprese, nonché per riformare il contenzioso e per la definizione agevolata dei rapporti tributari pendenti; delega al Presidente della Repubblica per la concessione di amnistia per reati tributari; istituzioni dei centri di assistenza fiscale e del conto fiscale